TVA - Base d'imposition (1)

Cons. que la taxe sur la valeur ajoutée dont est redevable un vendeur ou un prestataire de service est, comme les prélèvements de toute nature assis en addition à cette taxe, un élément qui grève le prix convenu avec le client et non un accessoire du prix ; qu'en vertu des dispositions précitées, l'assiette de la taxe sur la valeur ajoutée est égale au prix convenu entre les parties, diminué notamment de la taxe exigible sur cette opération ; que cette règle d'assiette est applicable alors même que le fournisseur n'a pas facturé de manière distincte la taxe dont il sera redevable du fait de l'affaire, empêchant ainsi seulement son client d'exercer éventuellement son droit à déduire la taxe grevant le prix convenu ;

Considérant, d'une part, qu'aux termes du 1 de l'article 266 du Code général des impôts, la base d'imposition à la taxe sur la valeur ajoutée est constituée "a) pour les livraisons de biens ... par toutes les sommes, valeurs, biens ou services reçus ou à recevoir par le fournisseur ... en contrepartie de la livraison ..." ; et qu'aux termes du I de l'article 267 du même Code sont à comprendre dans la base d'imposition à la taxe sur la valeur ajoutée : "1° les impôts, taxes, droits et prélèvements de toute nature à l'exception de la taxe sur la valeur ajoutée elle-même" ; d'autre part, qu'aux termes de l'article L.233-1 du code des communes : "toute commune peut ... établir une taxe sur les fournitures d'électricité sous faible ou moyenne puissance ..." ; qu'aux termes de l'article L.233-3 du même code : " ... la taxe est recouvrée par le distributeur dans les conditions fixées par décret en Conseil d'Etat ..." ; que les mêmes dispositions sont applicables, en vertu de la loi du 29 décembre 1984, à la taxe départementale sur l'électricité ;

Considérant qu'il résulte de ce qui précède qu'en indiquant, dans une "note" du 1er juillet 1991 que "l'assujettissement à la taxe sur la valeur ajoutée de la taxe sur l'électricité interviendra le 1er août 1991" et dans une instruction 3B-2-91 du 23 juillet 1991 que "les établissements distributeurs d'électricité devront, en application des dispositions de l'article 267-I 1° du code général des impôts, comprendre dans la base d'imposition à la taxe sur la valeur ajoutée des livraisons d'électricité la taxe sur certaines fournitures d'électricité et la taxe départementale sur l'électricité", le ministre de l'économie, des finances et du budget s'est borné à rappeler la portée des dispositions précitées du code général des impôts ; que cette "note" et cette instruction sont, dès lors, dépourvues de caractère réglementaire, même si elles ont eu pour but de mettre fin à une interprétation administrative différente des dispositions légales dont il s'agit ; qu'elles ne peuvent donc, quelles que soient les critiques portant soit sur leur forme, soit sur les erreurs matérielles qu'elles comporteraient, être contestées par la voie du recours pour excès de pouvoir ;

À titre liminaire, il y a lieu de rappeler que, chaque fois que l'on se trouve, comme dans l'affaire au principal, devant la question de la qualification d'un élément du prix qui pourrait être constitutif de la base d'imposition ou, inversement, qui pourrait être expressément exclu de celle-ci, il faut examiner d'abord si l'élément en cause entre dans l'une des catégories visées à l'article 11, A, paragraphes 2 et 3, de la sixième directive et c'est seulement en cas de réponse négative qu'il y a lieu de se référer à la notion générale de base d'imposition visée à l'article 11, A, paragraphe 1, sous a), de ladite directive (voir arrêt du 27 mars 1990, Boots Company, C-126/88, Rec. p. I1235, point 16).