Les BIC : Les charges déductibles (les frais généraux)

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Fiche à jour au 15 décembre 2007
FICH E PEDAGOG IQUE VIRTUELLE
Diplôme : Master 1 Droit des affaires
Matière : Fiscalité des sociétés

Web-tuteur : Céline WRAZEN
SEANCE N° 12 – LES BENEFICES INDUSTRIELS
ET COMMERCIAUX

LES CHARGES DEDUCTIBLES :
LES FRAIS GENERA UX

SOMMAIRE
I. GENERALITES RELATIVES AUX CHARGES
DEDUCTIBLES 3
A. LA DEFINITION DU BENEFICE NET
3
B. LES CATEGORIES DE CHARGES DEDUCTIBLES
3
II.
REGIME RELATIF AUX FRAIS GENERAUX
4
A. LES CATEGORIES DE FRAIS GENERAUX
4
B. LES CONDITIONS RELATIVES A LA DEDUCTION DES FRAIS GENERAUX
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C.E., 10 février 1993, RJF 4/93 n° 518 (extrait)
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Date de création du document : année universitaire 2006/07
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C. L’EXERCICE DU DROIT A DEDUCTION DES FRAIS GENERAUX
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C.E., 20 février 2002, La Chemise Lacoste, RJF 5/02 n° 472 (extrait)
9
C.E., 17 octobre 2003, RJF 1/04 (extrait)
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03/02/2008 - 11:39:17
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cietes_M1_12.doc 2/10

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I. Généralités relatives aux charges déductibles

Afin de mieux circonscrire la notion de bénéfice net (A), il convient de
répertorier les différentes charges pouvant être déduites (B).

A. La définition du bénéfice net

C’est l’article 39-1 du CGI qui donne la définition du bénéfice net. En
voici un extrait :
« 1. Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci
comprenant, sous réserve des dispositions du 5, notamment :
1º Les frais généraux de toute nature, les dépenses de personnel et de main-
d’œuvre, le loyer des immeubles dont l'entreprise est locataire.
Toutefois les rémunérations ne sont admises en déduction des résultats que
dans la mesure où elles correspondent à un travail effectif et ne sont pas
excessives eu égard à l'importance du service rendu. Cette disposition
s'applique à toutes les rémunérations directes ou indirectes, y compris les
indemnités, allocations, avantages en nature et remboursements de frais.
1º bis Pour les exercices clos à compter du 31 décembre 1987 et sous
réserve des dispositions du 9, l'indemnité de congé payé calculée dans les
conditions prévues aux articles L. 223-11 à L. 223-13 du code du travail, y
compris les charges sociales et fiscales afférentes à cette indemnité.
2° Les amortissements réellement effectués par l’entreprise.
4º Les impôts à la charge de l'entreprise, mis en recouvrement au cours de
l'exercice.
5º Les provisions constituées en vue de faire face à des pertes ou charges
nettement précisées et que des événements en cours rendent probables, à
condition qu'elles aient été effectivement constatées dans les écritures de
l'exercice. »

B. Les catégories de charges déductibles

On compte donc parmi les charges déductibles les plus importantes :
- Les achats de matières et de marchandises ou produits assimilés ;
- Les frais généraux tels qu’énoncés par l’article 39 1 1° du CGI
comprennent
: services extérieurs, impôts, taxes et versements
assimilés, charges de personnel, charge de gestion courante, charges
financières, charges exceptionnelles…
- Les amortissements ;
- Les provisions.

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II. Régime relatif aux frais généraux

Il existe différents types de frais généraux susceptibles d’être exposés par
une entreprise (A) dont le régime est strictement défini (B).

A. Les catégories de frais généraux

Nous allons voir que dès lors que la déductibilité des charges
correspondant à des frais généraux a pour pendant l’intérêt de
l’entreprise, une valeur non excessive pour certaines, et être justifiées (ce
qui exclu donc de fait les dépenses somptuaires).

Sont qualifiés de frais généraux :
- Les frais d’établissement : ce sont les frais nécessaires à l’existence
ou au développement de l’entreprise (frais de constitution, de premier
établissement, d’augmentations de capital…).
- Les achats effectués au cours de l’exercice (même si leur prix n’est
pas encore payé à sa clôture). Ils sont entendus hors TVA déductible,
mais comprennent, outre le prix d’acquisition, les frais accessoires
(transport, manutention, dédouanement…) duquel on ôte les
éventuelles réductions : remises, rabais, ristournes (RRR).
- Les frais de personnel : les rémunérations (sauf celle de l’exploitant –
et à noter les particularités relatives au statut du conjoint selon qu’il
y a adhésion ou non à un centre de gestion agréé), les accessoires, les
charges sociales (Loi Madelin 1994) et les avantages en nature (art.
54 bis du CGI sur ce point). Ces frais doivent correspondre à un
travail effectif et ne pas être excessives.
- Les frais financiers : ils correspondant aux intérêts des sommes dues
à des tiers. Pour être déductibles, ils doivent être inscrits au bilan et
avoir été contractés pour les besoins de l’entreprise
; ils
correspondent également aux frais d’émission des emprunts
(publicité, commissions…) qui peuvent aussi être répartis sur la
durée de l’emprunt. A noter, les intérêts servis au capital engagé par
l’exploitant individuel ne sont pas déductibles.
- Les frais fiscaux : selon l’article 39-1 4 du CGI, sont visées tous les
impôts, taxes et droits dont la déduction n’est pas interdite – IR en
l’occurrence, IS… Ainsi sont déductibles la taxe professionnelle, les
taxes foncières, la TVA, les droits d’enregistrement, la taxe sur les
salaires… Sont visés les impôts mis en recouvrement ou devenus
exigibles au cours d’un exercice.
- Les services extérieurs et les autres charges de gestion courante
comprennent notamment :

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o Les frais de location : le loyer et les charges locatives, les
redevances de location-gérance, droit d’entrée et pas-de-
porte.
o Les frais d’assurances : les primes d’assurance-dommages qui
permettent à l’entreprise de se garantir contre la perte
d’éléments d’actif (vol, incendie, catastrophe naturelle…) que
cela relève de sa responsabilité ou d’évènements extérieurs
(grèves, clients insolvables..).
o Les frais d’entretien et de réparation
: destinées à la
conservation ou au maintien en l’état des immobilisations
(dépenses courantes d’entretien et de réparation). Elles ne
consistent pas en un remplacement d’un composant).
o Les frais de recherche et de propriété industrielle (selon
l’article 236-I du CGI) : deux choix sont possibles en la
matière pour l’entreprise. Soit l’immobilisation de ces frais de
R-D, soit la déduction immédiate de ces frais au titre de
l’exercice au cours duquel ils sont exposés (ce qui permet
d’éviter de les comptabiliser en matière d’évaluation des
stocks). La conception de logiciels connaît le même régime
que celui des frais de recherche. Même chose pour la création
d’un site internet.
o Les commissions, courtages et honoraires versés par
l’entreprise sont déductibles dès lors qu’ils correspondent à
des prestations réalisées et engagées dans l’intérêt de
l’entreprise dans le cadre d’une gestion normale.
o Les frais de publicité sont déductibles (sauf exceptions de
l’article 237 du CGI : « Les dépenses afférentes aux publicités
prohibées par les articles L. 3323-2, L. 3323-4 et L. 3323-5
du code de la santé publique ne sont pas admises en
déduction pour la détermination des bénéfices soumis à
l'impôt sur le revenu ou à l'impôt sur les sociétés. ». Cela
concerne essentiellement les boissons alcooliques.
o Les dons et cadeaux d’entreprise (selon l’article 39-1-7 du
CGI) sont déductibles, même illicites, dès lors qu’ils sont
effectués dans l’intérêt de l’entreprise et que leur valeur n’est
pas excessive.
o Les frais de voyage et de déplacement professionnels sont
déductibles dès lors qu’ils présentent un caractère
professionnel et justifiés.
o Dans le même ordre d’idées, les frais de réception et de
représentation sont également déductibles s’ils sont
conformes à l’intérêt de l’entreprise, dans un rapport normal
et justifiés (frais de repas…).
o Enfin, les charges diverses de gestion sont déductibles : elles
correspondent à une catégorie fourre-tout au sein de laquelle
on retrouve pêle-mêle les cotisations versées aux organismes

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de représentation professionnelle, les frais de fonctionnement
des organes sociaux, les frais d’administration générale (frais
de bureau, de correspondance, de téléphone…)…
- Les charges exceptionnelles et pertes diverses sont déductibles si
elles sont réalisées dans le cadre d’une gestion normale.
Correspondent à de telles charges, les pertes sur créances
(irrécouvrables, abandons…), les pertes sur changes, les
détournements effectués par les salariés…

B. Les conditions relatives à la déduction des frais
généraux

La réunion de trois conditions est nécessaire pour pouvoir effectuer une
déduction immédiate des frais généraux. Il faut :
1. Que ces frais viennent en diminution de l’actif net de l’entreprise
(ce qui permet de distinguer les frais généraux des coûts
d’acquisition des immobilisations) ;
2. Qu’ils soient exposés dans l’intérêt de l’exploitation (ce qui induit
une gestion normale) ;
3. Et qu’ils soient régulièrement comptabilisés en tant que tels et
justifiés (factures et autres pièces justificatives).

L’étalement des charges (poids, non répétitives) est à répartir ; il est
facultatif concernant les frais d’établissement, les frais d’acquisition des
immobilisations… (L’amortissement pratiqué est linéaire sur 5 ans).
Attention : concernant les charges pour bénéfices futurs (nouvelle usine,
nouvelle collection…), l’amortissement est comptable mais non fiscal.

NB : Les matériels, outillages et logiciels sont considérés comme des
frais généraux immédiatement déductibles dès lors que leur valeur
unitaire est inférieure ou égale à 500 € HT.

Il y aura rejet de la déductibilité des charges dès lors qu’elles
constitueront :
• Des actes anormaux de gestion (théorie issue des principes généraux
du droit et d’une construction prétorienne) ; Seront considérées
comme tels, car étrangères à une gestion normale :
o Les dépenses personnelles de l’exploitant ou des associés
(leur loyer, leurs impôts, leurs frais de déplacement…)
o Les dépenses de l’entreprise liées à des prestations fictives. A
ce sujet le Conseil d’Etat a jugé que les sommes facturées à

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une entreprise en échange d’opérations fictives ne sont pas
déductibles :


C.E., 10 février 1993, RJF 4/93 n° 518 (extrait)
Sur la taxe figurant sur certaines factures :
Considérant qu'en vertu des dispositions combinées des articles 272-2 et 283-
4 du code général des impôts la taxe sur la valeur ajoutée qui figure sur une
facture ne correspondant pas à la livraison d'une marchandise ou à
l'exécution d'une prestation de services ne peut faire l'objet d'aucune
déduction par celui qui a reçu la facture ; qu'il résulte de l'instruction, et
notamment des motifs de l'arrêt de la cour d'appel d'Aix-en-Provence
confirmant les condamnations de M. Bessone en raison du rôle de "taxi" qu'il
avait joué notamment à l'égard de la SOCIETE GENERALE
D'ASSAINISSEMENT ET DE DISTRIBUTION, que M. Bessone a délivré à
cette société des factures qui ne correspondaient pas à des travaux réalisés
par lui ; que, dans ces conditions, la requérante, qui n'ignorait pas le caractère
fictif de ces factures, ne peut faire valoir ni la réalisation effective des
travaux en cause pour le compte de collectivités publiques ni le règlement
des sommes facturées pour prétendre au droit à la déduction de la taxe
mentionnée sur lesdites factures ; que, par suite, elle n'est pas fondée à
contester les rappels de droit qui lui sont réclamés de ce chef ; (…)
Sur les pénalités :
Considérant qu'en établissant l'utilisation délibérée par la SOCIETE
GENERALE D'ASSAINISSEMENT ET DE DISTRIBUTION de
nombreuses factures de complaisance, l'administration justifie l'application
de pénalités pour mauvaise foi ;

o Les dépenses dont le montant est manifestement excessif.
o En revanche, certaines dépenses provenant d’actes illicites
peuvent être déductibles et donc relever d’une gestion
normale.
• Des dépenses somptuaires (article 39-4 CGI – extrait) :
« 4. Qu'elles soient supportées directement par l'entreprise ou sous forme
d'allocations forfaitaires ou de remboursements de frais, sont exclues des
charges déductibles pour l'établissement de l'impôt, d'une part, les dépenses
et charges de toute nature ayant trait à l'exercice de la chasse ainsi qu'à
l'exercice non professionnel de la pêche et, d'autre part, les charges, à
l'exception de celles ayant un caractère social, résultant de l'achat, de la
location ou de toute autre opération faite en vue d'obtenir la disposition de
résidences de plaisance ou d'agrément, ainsi que de l'entretien de ces
résidences ; les dépenses et charges ainsi définies comprennent notamment
les amortissements. »
• Certaines sanctions pécuniaires (article 39-2 CGI – extrait) :
« 2. Les transactions, amendes, confiscations, pénalités de toute nature mises
à la charge des contrevenants aux dispositions légales régissant la liberté des
prix et de la concurrence, le ravitaillement, la répartition des divers produits,
l'assiette et le recouvrement des impôts, contributions et taxes, le versement
libératoire et la pénalité de retard, ne sont pas admis en déduction des
bénéfices soumis à l'impôt. »
• Et certaines dépenses de corruption (article 39-2 bis CGI) :

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« 2 bis. A compter de l'entrée en vigueur sur le territoire de la République de
la convention sur la lutte contre la corruption d'agents publics étrangers dans
les transactions commerciales internationales, les sommes versées ou les
avantages octroyés, directement ou par des intermédiaires, au profit d'un
agent public au sens du 4 de l'article 1er de ladite convention ou d'un tiers
pour que cet agent agisse ou s'abstienne d'agir dans l'exécution de fonctions
officielles, en vue d'obtenir ou conserver un marché ou un autre avantage
indu dans des transactions commerciales internationales, ne sont pas admis
en déduction des bénéfices soumis à l'impôt. »
• Enfin, certains impôts (article 39, 1, 4 bis et 6 du CGI) ne peuvent
être expressément déduits. Autrement dit, les impôts qui frappent les
bénéfices de l’entreprise sont exclus des charges déductibles. C’est le
cas de l’impôt sur le revenu en l’occurrence. D’autres impôts ne sont
pas déductibles, il s’agit (liste non exhaustive) :
o De la contribution au remboursement de la dette sociale ;
o De la contribution sociale sur les bénéfices ;
o De la taxe locale d’équipement…

C. L’exercice du droit à déduction des frais généraux

Le principe : les frais généraux sont déduits des résultats de l’exercice au
cours duquel ils sont engagés ; autrement dit dès lors qu’ils sont certains
dans leur principe et dans leur montant, et ce quelle que soit la date de
paiement ou d’exigibilité de ceux-ci.
Le principe de liberté consacré par le droit fiscal, notamment en matière
de gestion de l’entreprise, trouve ici une première limite qui est que le
chef d’entreprise ne peut déplacer les charges selon sa volonté d’un
exercice à un autre.
Le recours à la comptabilité d’engagement permet de rattacher à un
exercice une charge engagée au cours de l’exercice et non payée à la date
de clôture dudit exercice, ce dès lors qu’elles répondent au critère de
certitude.
Ainsi les charges constatées d’avance, c’est-à-dire enregistrées au cours
de l’exercice mais correspondant à des achats ou services livrés ou
réalisés ultérieurement, ne doivent pas être comprises dans ledit exercice,
mais doivent figurer dans un compte de régularisation (partie d’un
loyer…).
C’est «
le principe du rattachement des charges aux résultats de
l’exercice au cours duquel elles sont engagées »1.




1 Mémento Pratique Francis LEFEBVRE Fiscal, 2007, n° 684, p. 143.

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Le Conseil d’Etat l’a par ailleurs consacré plusieurs fois :

C.E., 20 février 2002, La Chemise Lacoste, RJF 5/02
n° 472 (extrait)
Considérant qu'il ressort des pièces du dossier soumis aux juges du fond que
la société La Chemise Lacoste exerce la responsabilité exclusive de la
création des collections d'articles textiles et de sport revêtus du dessin du
"crocodile" et du nom de marque "Lacoste", dont elle détient les droits de
propriété intellectuelle et industrielle ; qu'elle confie par licence la
production et la commercialisation desdits articles à des distributeurs français
et internationaux en échange du versement d'une redevance ; que la société
La Chemise Lacoste veille également à la protection juridique et à la défense
des droits susmentionnés ; qu'à cette fin, elle a contracté des engagements
avec les sociétés Li Seng Min, Chensy et Salamander, elles-mêmes titulaires
de marques dénommées "crocodile" ou associées au dessin d'un saurien et
déposées dans plusieurs pays étrangers ; qu'à la suite d'une vérification de
comptabilité portant sur les exercices clos les 31 décembre 1984 et 31
décembre 1985, l'administration fiscale a rehaussé les bases imposables de la
société La Chemise Lacoste à concurrence, d'une part, des frais engagés par
elle au cours de ces exercices afin de concevoir les modèles des collections
"automne-hiver" commercialisées les années suivantes, d'autre part, des
sommes versées en 1984 et 1985 en contrepartie des engagements
contractuels susmentionnés ; que le MINISTRE DE L'ECONOMIE, DES
FINANCES ET DE L'INDUSTRIE se pourvoit en cassation contre l'arrêt du
9 mars 2000 par lequel la cour administrative d'appel de Paris a rejeté son
recours tendant à la réformation du jugement du 7 novembre 1996 du
tribunal administratif de Paris accordant à la société La Chemise Lacoste la
décharge des cotisations supplémentaires à l'impôt sur les sociétés auxquelles
elle a été assujettie à raison de ces rehaussements, au titre des exercices
vérifiés ;
Considérant qu'il ressort des pièces du dossier soumis aux juges du fond que
chaque année, les bureaux de la société La Chemise Lacoste conçoivent des
patrons de vêtements dont ils commandent la réalisation à une entreprise
tierce, la société Devanlay ; que ces patrons sont présentés en décembre de la
même année aux entreprises sous licence, à qui incombera leur fabrication en
série et leur commercialisation pour la saison "automne-hiver" de l'année
suivante ; que la société La Chemise Lacoste ne dispose pas elle-même du
personnel et du matériel nécessaires à la fabrication des patrons et des
collections correspondantes ; qu'ainsi les frais exposés par la société pour la
création des modèles en cause, d'une part, ne se rattachent à aucune activité
de production actuelle ou future qui lui soit propre, d'autre part, ont eu pour
contrepartie des prestations de services et des livraisons de biens réalisées ou
effectuées à son profit au cours du même exercice ; que, dès lors, en ne
retenant pour ces frais, par une décision qui n'est pas entachée d'omission à
statuer, ni la qualification d'éléments du prix de revient de stocks ou de
travaux en cours ni celle de charges payées ou constatées d'avance, que les
écritures du ministre en cause d'appel tendaient à leur attribuer, la cour n'a
pas commis d'erreur de droit ;
Considérant que le ministre n'est pas recevable à soutenir pour la première
fois en cassation que les frais en cause se rattachent à la constitution d'un
élément d'actif incorporel immobilisable ;
Considérant qu'il ressort des énonciations de l'arrêt attaqué que les accords
conclus par la société La Chemise Lacoste respectivement les 17 juin 1983,
11 avril 1985 et 19 septembre 1985 avec les sociétés Li Seng Min,
Salamander et Chensy, avaient pour objet et pour effet de préserver et
maintenir la protection juridique des marques dont elle était déjà titulaire, sur
le territoire de six pays asiatiques et de la République fédérale d'Allemagne,
sans entraîner pour autant l'acquisition d'une clientèle ou une restriction de

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concurrence commerciale ; qu'en jugeant, sur la base de ces faits qu'elle a
souverainement appréciés sans les dénaturer, que ces engagements n'étaient
pas de nature à accroître la valeur du fonds de commerce de la société et, par
suite, à constituer une immobilisation incorporelle, la cour n'a pas donné une
qualification juridique erronée aux faits de l'espèce ;
Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que le
MINISTRE DE L'ECONOMIE, DES FINANCES ET DE
L'INDUSTRIE n'est pas fondé à demander l'annulation de l'arrêt
attaqué ;


C.E., 17 octobre 2003, RJF 1/04 (extrait)
S'agissant des frais de réservation :
Considérant qu'il résulte de l'instruction que la somme de 55 700 F versée
par la SOCIETE SIDAC-DIFFUSION à la société Batimat au cours de
l'exercice 1990, en contrepartie de la réservation d'un emplacement au salon
d'exposition appelé à se tenir au cours de l'exercice suivant, ne pouvait être
remboursée à la société contribuable, dans l'hypothèse où l'intéressée aurait
décidé de ne pas participer à ce salon ; que cette somme constituait ainsi, à la
clôture de l'exercice 1990, une charge certaine dans son principe comme
dans son montant ; qu'en outre, ayant trouvé sa contrepartie à la date de son
versement, elle ne présentait pas, contrairement à ce que soutient le ministre
de l'économie, des finances et de l'industrie, le caractère d'une charge
constatée d'avance ; que, par suite, la SOCIETE SIDAC-DIFFUSION est
fondée à soutenir que c'est à tort que, par son jugement du 10 juillet 2000, le
tribunal administratif de Lyon a refusé que cette somme soit déduite de la
base de son imposition au titre de l'exercice clos en 1990 ; qu'enfin, si les
services fiscaux peuvent, dans le délai de reprise, procéder par voie de
correction symétrique au rehaussement à due concurrence de la base
d'imposition de la société au titre de la période couvrant l'exercice clos en
1991, le ministre de l'économie, des finances et de l'industrie n'est pas
recevable à demander au juge de l'impôt de compenser tout ou partie d'un
dégrèvement prononcé au titre d'un exercice par un rehaussement
d'imposition au titre d'un autre exercice ;

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